摘要：内部经济责任审计作为一种企业管理活动，需要从管理要素上着手，不断进化，以适应新时代企业管理的需要。本文从管理要素的角度出发，对企业内部经济责任审计面临的形势和问题进行分析，并结合“道法术器”这一中国传统管理思维，提出相应的创新措施。

关键词：内部审计 经济责任 管理思路 道法术器

经济责任审计是指由独立的审计机构和审计人员依据党和国家的方针、政策，财经法令、法规、制度以及计划、预算、经济合同等，对党政领导干部或国有企业及国有控股企业领导人员履职情况的监督、审查、评价和证明的一种审计方式。随着国家监管要求的不断提高以及企业改革发展的逐步深化，企业内部经济责任审计工作面临着全新的形势，原有审计工作方式和方法已不能满足企业管理的要求，因此企业内审机构需要不断对经济责任审计工作进行创新完善，才能适应新时代企业管理的需要。

一、企业经济责任审计面临的形势

1. 国家宏观政策对企业经济责任审计指出了发展方向。

2014年10月9日,国务院在《关于加强审计工作的意见》(国发[2014]48号文)中提出:“要加大对经济运行中风险隐患的审计力度,积极提出解决问题和化解风险的建议。”2016年3月31日,国务院国资委在《关于进一步加强中央企业内部审计工作的通知》(国资发评价[2016]48号)中要求:“中央企业要充分发挥内部审计在风险预判方面的能力和作用,促进企业健全风险防控体系”。2018年5月23日,习近平在中央审计委员会第一次会议上针对如何在党和国家监督体系中更好发挥审计的重要作用提出了明确要求:“加大对经济社会运行中各类风险隐患揭示力度”。2019年中共中央办公厅和国务院办公厅联合印发《党政主要领导干部和国有企事业单位主要领导人员经济责任审计规定》，对经济责任审计做出了更全面的规定。通过上述文件和会议精神可以看出,党中央、国务院将审计放在国家治理层面的重要地位,其中经济责任审计在国有企业经营管理风险防控体系中发挥重要作用，因此在国企内部审计工作中更为突出，被国家提出明确要求并给予高度关注。

2.审计业务规定对企业经济责任审计提出了更高要求。

2010年10月中共中央办公厅、国务院办公厅印发的《党政主要领导干部和国有企业领导人员经济责任审计规定》，在推动经济责任审计工作深化发展方面发挥了重要作用。为适应新形势新要求，完善经济责任审计制度，党中央决定予以修订，并于2019年7月15日由中共中央办公厅和国务院办公厅联合印发《党政主要领导干部和国有企事业单位主要领导人员经济责任审计规定》（以下简称新《规定》）。新《规定》从指导思想、组织协调、审计内容、审计实施、审计评价、审计结果运用等方面对国企经济责任审计提出了更明确、更高的要求，是今后一个时期内企业开展内部经济责任审计的框架和规范。因此，企业必须对内部经济责任审计的管理要素进行创新，主动适应审计业务规定的新要求，从而实现内部经济责任审计能力的提升。

3.国有企业发展对企业经济责任审计提出了更强需求。

随着国家经济发展由高速增长阶段向高质量发展阶段的逐步转变,国有企业的发展也必须从粗放式向精益化转变，必须把提高发展质量、提升经营效益作为企业管理的根本目标，确保国有资产保值增值。而企业负责人在国有企业的管理体系中处于核心地位，其履职尽责情况对国有企业经营业绩有直接的影响，其履职行为必须得到客观的监督和评价。近年来，国企负责人失职渎职甚至违法违纪损公肥私导致企业经营困难的案例屡屡被曝光，其行为给国家、企业和职工带来巨大损失。因此，国有企业必须适应企业发展的大趋势，运用好经济责任审计这个监督工具，控制好企业负责人这一风险关口，对其经营业绩、管理行为进行有效监督和评价，并以此为抓手在企业诚信、质量安全、项目管理、法律合规等重点风险领域严守严控,切实将与企业发展相伴相生的各项风险防控到位。

二、企业经济责任审计面临的问题和挑战

1.经济责任审计计划性不强。离任经济责任审计是受托审计，需要企业党委批准、组织人事部门下达委托书，内部审计部门才可以开展审计工作。而干部选拔任用工作又有其特殊性，因此内部审计部门很难将离任经济责任审计任务列入年度审计工作计划，形成了审计任务的不确定性和被动性。

2.经济责任审计监督效能滞后。企业组织人事部门出于干部工作保密性的考虑，往往要在明确领导人员调整后，才给内部审计部门下达审计委托书。内部审计部门临时接受委托，在项目、人员、时间安排上较为被动，使绝大多数领导人员是“先离任、后审计”，导致经济责任审计结果滞后于组织人事部门的任用，审计评价结果不能成为干部任用的依据。审计监督滞后还会产生问责机制不健全、审计问题屡查屡犯、难以推动整改等问题，削弱了审计监督的作用。

3.经济责任审计评价标准不完善。由于缺乏统一的、权威的经济责任审计评价标准和评价指标体系，内部审计人员在审计实践中缺乏具体的指导，对违规违纪问题的严重程度、重大损失的判断缺乏依据；同时，为规避审计风险，有些审计评价空泛、针对性不强、深度不够，审计成果可利用性差。

4.经济责任审计技术手段需要不断创新。随着信息技术广泛应用，传统的“手工式”审计已难以适应新形势要求，经济责任审计要向“智慧化审计”发展，审计项目实施要趋向实时化、远程化，审计成果运用要趋向智能化、可视化，审计档案管理要趋向信息化、综合化。

5.审计队伍素质需要进一步提高。随着经济责任审计要求的提高，审计任务重与审计力量不足的矛盾日益突出，审计人员的职业胜任能力与审计工作的要求还有差距。企业内部审计部门必须加强审计组织管理，规范引导，多管齐下，全面提升审计队伍素质和审计工作水平，才能发挥内部审计“免疫系统”功能，满足审计结果使用者的需要。

综上所述，导致企业经济责任审计不适应当前企业发展的原因，在于理念上局限于干部管理与内部审计的相互割裂，制度上缺乏对经济责任审计全过程的控制，方法上不能适应“智慧审计”的时代要求，工具上难以支撑数字审计、高效审计的工作需要。

表1：原有企业经济责任审计方式面临的问题

三、“道法术器”思维及其与现代企业管理的联系

1.“道法术器”思维的基本概念。

“道法术器”出自老子的《道德经》。从道家传承来讲，它强调的这四个字分别有其重要的含义，而且有严密的逻辑关系。其中道是天道、是规则、自然法则；法是善法、方法、法理；术是形式、方式、技术层的操作方法；器是有型的物质或是有型的工具。

2.“道法术器”思维框架及与现代企业管理的对应。

“道法术器”思想虽然源自历史长河，但内涵精髓却经久不衰，其理论方法被不断延续用于现代企业的管理。结合现代企业文化管理理念，“道法术器”分别对应企业管理的四个层次，如图1。

   图1：“道法术器”与企业管理层次的对应关系

1.道，在企业管理中指理念和思路，对应理念层，是对管理行为在整体上的顶层设计和谋划。

2.法，在企业管理中指规章制度，对应制度层，即用什么制度保证“道”的实施。

3.术，在企业管理中指具体的管理方法和技巧，对应行为层。

4.器，在企业管理中指具体的管理工具，对应物理层，是促进管理行为实施的物质基础。

四者关系为：企业管理行为要以“道”为根本，讲究方“法”和利用规律，通过采用最好的技“术”和最好的“器”具，来实现管理的目的。

四、基于“道法术器”思维创新企业经济责任审计的措施

（一）以“道”明向，加强顶层设计，明确企业经济责任审计的思路和理念。

在思路创新上，要紧密结合企业内审工作改革与发展的实际需求，坚持“统筹规划，集中管理，注重创新，务求实效，服务企业”的原则，按照“职责界面清晰，流程一体管控，业务管理融合、资源集约统筹、评价客观公正”的总体思路，建设适应新时代经济责任审计的管理模式。

在工作理念上。一是要“明方向”，突出党对审计工作的集中统一领导，聚焦领导干部经济责任，既强化对权力运行的制约和监督，又贯彻“三个区分开来”要求，加强领导干部管理监督，促进领导干部履职尽责、担当作为，从而确保权力规范运行，推进国家治理体系和治理能力现代化，这是在思想和意识层面为经济责任审计工作指明方向。二是要“起作用”，要聚焦于企业内部审计的监督与服务两个核心职能，建立监督与服务“双重导向型”经济责任审计工作模式。审计监督是审计部门的基本职责，审计服务则是审计工作的基本属性和根本落脚点，是通过审计监督来实现的。实施审计监督是审计工作的重要手段，而服务公司发展才是审计工作的最终目的。审计部门只有充分发挥“监督导向型”和“服务导向型”两个职能，使二者相辅相成，审计作用才能得到充分发挥。落实到经济责任审计，就是要推进从重监督轻服务向监督服务并重转变，在实施审计监督的同时配套进行审计服务，不断拓展经济责任审计服务领域，跳出评价业绩、查错纠弊的老套路，致力促进规范管理，服务公司经营发展。

（二）以“法”立本，加强组织领导，建立企业经济责任审计新模式。

1.建立以企业领导班子直接指挥为核心的经济责任审计组织架构。组织架构是在企业管理要求、管控定位、管理模式及业务特征等多因素影响下，在企业内部组织资源、搭建流程、开展业务、落实管理的基本要素。简单来说，是将企业目标任务分解到职位，再将职位综合到部门，由众多部门组成的分工协作，明确每名成员的工作范围、责任、权利的一个有机整体。因此，国有企业应成立党委直接领导的审计工作领导小组，确保审计工作融入企业工作大局。在此基础上加强对经济责任审计工作的领导，建立健全经济责任审计工作联席会议（以下简称联席会议），打破原有专业条块分割、审计介入滞后的局面，对经济责任审计计划进行统筹安排，监督检查经济责任审计工作情况，协调解决经济责任审计工作中出现的问题，推进经济责任审计结果运用。

2.建立以前移监督关口为导向的任期经济责任审计新模式。经济责任审计新模式的指导思想，一是推进审计由“事后纠弊”向“事前预防、事中控制、事后问责”转变；由发现型、符合型审计向预防型、增值型审计转变，充分发挥审计的预警和预防功能。二是留给被审计单位充裕的整改时间，使企业负责人在正式离任前尽量将审计发现的问题彻底整改，不留历史遗留问题。三是提高审计工作的计划性，便于科学安排审计项目，提高经济责任审计工作质量。

经济责任审计新模式的节点要求。一是在企业审计工作领导小组的统筹安排下，由审计机关对拟离任领导干部在其离任前择机介入进行经济责任审计。二是明确问题整改期限，做到立查立改，在领导干部离任前要求被审计单位上报整改资料，对整改情况进行验收。三是在领导干部即将离任前开展后续审计，重点对审计问题的整改情况进行实地检查。四是综合前后两次审计的情况，对被审计领导干部任职期间的业绩与经济责任作出客观的审计评价，向公司领导汇报，纳入企业负责人个人档案。五是人力资源部下达正式调令，被审计单位领导干部正式离任。

（三）以“术”理事，加强业务管理，优化审计项目实施流程和资源配置。

审计项目的具体实施是经济责任审计工作的核心内容，只有打造适应数字化、集约化要求的审计项目实施流程，建立专业协同的审计资源配置机制，才能保证经济责任审计项目的顺利开展。

1.打造“三车道”经济责任审计项目实施流程，实现经营审计项目的非现场与现场审计相结合。按照“上下结合”、“内外结合”的方式，整合资源和力量，充分利用审计信息系统的功能，推动审计方法从传统的现场检查向现场检查与远程在线审计相结合转变，在经济责任审计项目上形成合力，实现审计资源和成果利用的最大化。主要特点为将参与审计项目的人员，分成领导组、专家组、现场组三类，领导组负责对项目全过程进行督导指挥，专家组由审计组长在审计专家库中抽取生成，负责通过非现场审计手段查找、定性问题，现场组负责原始资料的收集上传和审计记录的反馈沟通。通过“三车道”项目实施流程，降低了审计人员受到的外界干扰，减少了差旅压力，提高了反应速度。

2.建立数字化审计专家库，实现内部审计人力资源的优化配置。专业的数字化审计人才队伍，是保障数字化审计背景下经济责任审计项目效率和质量的关键。成立审计专家库，是合理配置企业内外部审计人力资源的有效手段。以笔者公司为例，专家库共组建财务管理审计、营销管理审计、人资管理审计、工程管理审计、物资及招投标审计、集体企业审计等6个小组。小组成员由三部分人员组成，市公司审计部人员根据岗位分工担任各小组组长，公司其他审计专家按照业务特长和工作经历编入各小组成员，信通技术人员和外部运维人员提供数字化审计技术支撑。随着数字化审计的逐步开展，将根据情况对审计小组做适当调整。

3.采取灵活多样的审计方式，提高经济责任审计项目实施效率。积极探索“1+N”的作业模式，将对同一个或同一批单位开展的经济责任审计、财务审计、营销审计等不同类型、不同领域的专项审计项目结合起来，采取“打包”方式合并到一起开展，避免多次进点、重复审计。

（四）以“器”成事，加强实体建设，提高审计项目软硬件配置水平。

经济责任审计工作的特点之一是覆盖业务广，业务数据多，协同配合难，因此必须通过建设配套的软硬件设施，为经济责任审计工作提供平台和工具。

1.打造数字化审计工作室。新的经济责任审计措施必须依托相应的实体平台来落地，特别是引入非现场、数字化审计手段以后，审计人员需要专门的审计工作阵地开展经济责任审计工作，以实现审计活动的集中开展、审计专家的集中管理、审计数据的集中分析、审计成果的集中应用。以笔者公司为例，根据公司领导提议，由审计部牵头，联合运监中心等专业部门共同打造“数字化审计工作室”。工作室的主要职能是：作为数字化审计的载体和场所，充分发挥审计与各专业数据资源共享共用的作用，对所属单位开展非现场审计监督；集中非现场数据分析；审计模型的探索与搭建；对审计发现的问题疑点，开展疑点核实、根源分析、问题定性、整改督导、沟通反馈等工作。

2.改进完善审计管理控制平台。系统是审计科技手段提升的载体，主要分为作业平台、数据平台、监控平台和知识平台四种。其中作业平台的主要功能就是提供程序化审计作业支持，以及进行质量控制、绩效考核，并可以支撑远程化、数字化的新时代审计工作模式。因此经济责任审计工作流程需要通过作业平台予以固化和辅助。笔者公司在整合现有数据平台、监控平台和知识平台的基础上，结合自身实际需求，开发上线了市县公司一体化审计管理作业平台。该平台主要有审计项目作业、审计专家管理、审计问题整改、审计现场监督等功能模块，实现了“六个在线”功能：原始凭证在线收集、审计项目在线实施、审计资料在线归档、工程项目在线报审、中介机构在线考评、问题整改在线管理。通过开发应用该系统，为经济责任审计提供了数字化工具。

五、总结与展望

以“道法术器”为代表的中国传统管理思维是中国传统文化中的瑰宝，其体系化的思考方式，对指导现代企业管理仍然有极高的参考价值。“以道领审、以法御审、以术为审、以器辅审”的管理思路，给经济责任审计工作注入了新的活力。随着新时代审计工作的不断变革，在“道法术器”思维框架指导下，经济责任审计工作必将能够紧跟形势，为企业健康稳定发展发挥出更好更大的作用。

参考文献：

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[3] 陈小其,2019:“科技强审”的发展与现实路径[J].中国内部审计（9），P26—P29

[4] 高尚国，2019:内部审计“1+N”审计模式创新[J]，中国内部审计（10），P66—P69

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                                                               （作者：国网济宁供电公司审计部 陆明）